4. Het regelwoud

Inleiding

Compliance is in de kern gericht op het beheersen van risico’s die het realiseren van organisatiedoelen bedreigen. In eerdere hoofdstukken zagen we hoe deze functie zich ontwikkelde van een paradigma van regelnaleving naar een paradigma van risicobeheersing. Regels vormen daarbij niet het startpunt, maar wel het speelveld. De compliance officer die alleen regels ‘afvinkt’, mist de essentie van het vak, maar wie ze negeert, ontdekt vroeg of laat dat organisatiedoelen zich slecht verhouden tot het schenden van regels.

De veelheid aan regelgeving waaraan een accountantsorganisatie zich te houden heeft, en die bovendien vaak op elkaar ingrijpt, maakt dat de compliance officer niet om de regels heen kan. Niet als doel op zich, maar als structuur waarbinnen risicomanagement, kwaliteitsborging en ethisch handelen betekenis krijgen. In deze paragraaf verkennen we daarom hoe die regelgeving is opgebouwd, hoe verschillende bronnen zich tot elkaar verhouden, en hoe de samenhang tussen de beroepsgroepen binnen het kantoor vraagt om inzicht in elkaars regelgeving.

De gelaagdheid van regelgeving

Voor wie geen jurist is, zoals de meeste compliance officers in de accountantspraktijk (ik incluis), is het zinvol stil te staan bij de manier waarop regelgeving is opgebouwd en hoe de verschillende bronnen zich tot elkaar verhouden. Bovenaan staan internationale verdragen, zoals het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens, EVRM of het anti-witwasverdrag van de Raad van Europa. Daaronder volgen Europese verordeningen (zoals de AVG), die rechtstreeks van toepassing zijn in Nederland, en Europese richtlijnen, die eerst moeten worden omgezet in nationale wetgeving. Nationale wetten, zoals de Wta, Wwft en de Wet bescherming klokkenluiders, vormen het volgende niveau van regelgeving.

Onder de formele wetgeving bestaan lagere regels: algemene maatregelen van bestuur (amvb’s), ministeriële regelingen en beleidsregels. Deze geven vaak invulling aan open normen of verduidelijken de wijze van handhaving. Daarnaast is er beroepsspecifieke regelgeving. De regels van de NBA zijn, als verordeningen van een openbaar lichaam in de zin van de Grondwet, publiekrechtelijk van aard en hebben kracht van wet. Daaronder komen de gedragsregels van beroepsverenigingen als de NOB, het RB of NIRPA, die verenigingsrechtelijk zijn en alleen bindend voor leden.

Daar waar regels strijdig zijn met elkaar gaat in beginsel hogere regelgeving voor lagere regelgeving, en gaat specifieke regelgeving voor algemene regelgeving.

Een bijzondere plaats wordt ingenomen door jurisprudentie. Uitspraken van rechters kunnen richtinggevend zijn, bijvoorbeeld in het civiel recht (denk aan aansprakelijkheid), bestuursrecht (zoals boetes van de AP of AFM), of het tuchtrecht (de Accountantskamer). Ook de opvattingen en beleidsregels van toezichthouders als de AFM, AP, NBA of Belastingdienst vervullen een belangrijke rol, zelfs als ze formeel niet bindend zijn. In de praktijk scheppen ze wel degelijk verwachtingen waaraan organisaties worden gehouden, zeker als het gaat om wat een redelijk handelend beroepsbeoefenaar behoort te weten of doen.

Kantoorbreed en beroepsspecifiek

In de compliancepraktijk is een ander onderscheid van betekenis: regelgeving die voor het hele kantoor geldt, ongeacht discipline, en regels die juist gekoppeld zijn aan specifieke beroepsgroepen. De eerste categorie omvat onder meer de Wwft, de AVG, het Burgerlijk Wetboek (denk aan zorgplicht, wanprestatie en onrechtmatige daad), en nieuwe wetgeving zoals de Wet bescherming klokkenluiders of de WOO. Deze regels raken de organisatie als geheel en vereisen vaak integrale beleidsvorming en inrichting van processen.

De tweede categorie betreft wet- en regelgeving die specifiek is voor bijvoorbeeld accountants, fiscalisten, salarisadministrateurs of juridisch adviseurs. Hier lopen de regels uiteen: de samenstellende accountant heeft te maken met andere beroepsnormen dan de controlerend accountant, de fiscalist kent eigen geheimhoudingsplichten en meldverplichtingen, en de corporate finance-specialist opereert weer binnen andere regels.

Tenslotte zij nog opgemerkt dat er een wat vage scheidslijn bestaat tussen het domein van Compliance en Legal. In dit hoofdstuk zullen we ons beperken tot typische gedragsregels die het professioneel handelen van medewerkers van een accountantskantoor regelen. Dat betekent dat kwesties als vennootschapsrecht, voor zover het kantoor zelf betreffende, hier buiten beschouwing blijft. Dat wil niet zeggen dat het ondenkbaar is dat een compliance officer diens bestuur waarschuwt als het kantoor een ondernemingsraad zou moeten hebben volgens de wet, maar er geen heeft. Maar hier dit hoofdstuk beoogt slechts een betrekkelijk globaal beeld te geven van de meest in het oog springende regelingen die voor Compliance meestal van betekenis zijn. In ieder individueel geval zullen Bestuur, Legal en Compliance met elkaar scherp moeten krijgen wie waarvoor exact verantwoordelijk is en in welke vorm en mate.

Hoewel functiescheiding en belangentegenstelling soms functioneel kunnen zijn, is tussen Legal en Compliance vooral samenwerking en afstemming wenselijk. Gevechten om territorium of om een betere plek op de apenrots zijn tussen beiden echt onwenselijk.

Samenhang en wrijving tussen beroepsgroepen

Een accountantsorganisatie is zelden homogeen. Onder één dak werken professionals met verschillende rollen, regels en verantwoordelijkheden. Die diversiteit is waardevol, maar vormt ook een risico wanneer regels botsen of elkaar belemmeren. Geheimhoudingsplichten van fiscalisten kunnen haaks staan op de controlebehoefte van accountants. De onafhankelijkheidseisen uit de ViO kunnen adviesrelaties belemmeren. De meldplicht bij ongebruikelijke transacties (Wwft) kan strijdig lijken met cliëntbelangen of beroepsethiek.

Voor Compliance ligt hier een fundamentele taak: inzicht creëren in hoe regels elkaar raken, en mechanismen ontwerpen om dat spanningsveld hanteerbaar te maken. Dat vraagt om dialoog tussen beroepsgroepen, heldere procesafspraken en, niet in de laatste plaats, een scherp oog voor proportionaliteit.

Kantoorbrede regelgeving

Een accountantsorganisatie bestaat uit verschillende beroepsgroepen, elk met eigen verantwoordelijkheden en vaktechnische kaders. Maar er bestaat ook een aantal wettelijke regelingen die niet gebonden zijn aan één specifieke discipline, maar gelden voor de organisatie als geheel. Dergelijke regelgeving doorkruist disciplinegrenzen en vraagt om centrale borging. Een aantal daarvan wordt hierna kort beschreven.

Wet ter voorkoming van witwassen en financieren van terrorisme (Wwft)

De Wwft verplicht accountants, fiscalisten, administrateurs en nog een reeks andere beroepsgroepen om cliëntenonderzoek te verrichten en ongebruikelijke transacties te melden. Hoewel de wet zijn oorsprong vindt in de financiële sector, is zij ook van toepassing op diverse vrije beroepsbeoefenaars. De toepassing is risicogebaseerd: het gaat niet om een uniforme checklist, maar om een proportionele beoordeling per cliëntrelatie en opdracht. De Wwft raakt zo niet alleen de controlepraktijk, maar juist ook samenstelopdrachten, fiscale advisering en waarderingskwesties. Opvallend aan de Wwft is dat hierin de facto toepassing van het 3LoD-model voorgeschreven wordt. De compliance officer heeft hier een coördinerende taak: zorgen dat de beleidsmatige inbedding, uitvoering, monitoring én meldprocedures intern op orde zijn. De derde lijn, de audit functie, is bij organisaties waar dat passend is, pakweg 50 of meer medewerkers, ook wettelijk verplicht. In de praktijk betekent dat voor de meeste accountantskantoren dat zij deze rol extern moeten inhuren.

De Wwft verplicht nog tot enkele zaken die vaak onbenoemd blijven, maar waar vanuit Compliance wel aandacht voor moet bestaan. Te denken valt aan een opleidingsverplichting, een verplichting medewerkers te toetsen op geschiktheid, een nogal strikte geheimhoudingsplicht, en zo verder.

Wet bescherming klokkenluiders

Deze wet verplicht organisaties met vijftig of meer medewerkers tot het inrichten van een interne meldregeling. Die regeling moet toegankelijk zijn, voorzien in vertrouwelijkheid, bescherming tegen benadeling en behoorlijke opvolging. Hoewel veel accountantskantoren van oudsher een cultuur van openheid en korte lijnen nastreven, volstaat dat niet voor de wetgever. Compliance is doorgaans verantwoordelijk voor het onderhouden van het interne meldkanaal, het registreren en opvolgen van meldingen en het rapporteren aan het bestuur. Dat vereist heldere procedures, maar ook culturele zorgvuldigheid: een werkend klokkenluidersbeleid vraagt om vertrouwen, geen vinklijst. Let daarbij op dat wie een klokkenluidersregeling heeft op grond van de Wta wellicht niet voldoet aan de eisen van de Wet bescherming klokkenluiders, die immers uitgebreider is.

Wet open overheid (WOO)

De WOO is primair gericht op bestuursorganen, maar kan indirect ook private partijen raken wanneer zij betrokken zijn bij de uitvoering van publieke taken. Dit is bijvoorbeeld relevant wanneer een accountantsorganisatie verklaringen afgeeft in het kader van subsidieregelingen of andere publieke financieringsstromen. In dat geval kan een verzoek om openbaarheid ook betrekking hebben op de onderliggende stukken of verklaringen. Compliance moet zich bewust zijn van deze mogelijkheid en vooraf afwegen welke informatie deelbaar is, onder welke voorwaarden, en hoe dit wordt vastgelegd.

Algemene verordening gegevensbescherming (AVG)

De AVG is al jaren niet meer weg te denken uit het compliancevak. Toch blijft de toepassing in de accountantspraktijk weerbarstig. Accountantsorganisaties zijn vrijwel altijd verwerkingsverantwoordelijke en dragen dus de plicht om passende technische en organisatorische maatregelen te treffen. Dat omvat onder meer een verwerkingsoverzicht, verwerkersovereenkomsten, adequate informatiebeveiliging en, in bepaalde gevallen, een Data Protection Impact Assessment (DPIA). Ook moeten rechten van betrokkenen (zoals inzage en correctie) goed geborgd zijn. De compliance officer speelt een centrale rol in toezicht, registratie en bewustwording, vaak in samenwerking met ICT en HR. Wie dat verder wil borgen richt de functie van Functionaris voor de Gegevensbescherming (FG) in, bij voorkeur binnen Compliance.

Mededingingswet

Hoewel de Mededingingswet vaak wordt geassocieerd met kartelvorming of grootschalige fusies, bevat zij ook bepalingen die relevant zijn voor mkb-accountantsorganisaties. Denk aan prijsafspraken tussen kantoren, het gezamenlijk inschrijven op aanbestedingen of het uitwisselen van concurrentiegevoelige informatie in samenwerkingsverbanden. Ook het delen van kennis via beroepsverenigingen of intervisiegroepen kan onder voorwaarden mededingingsrechtelijke risico’s meebrengen. Van belang is te signaleren wanneer samenwerking overgaat in afstemming, en waar informatie-uitwisseling de grenzen van toelaatbaarheid overschrijdt.

Burgerlijk Wetboek

Het Burgerlijk Wetboek vormt de ruggengraat van het civiele recht, en bevat bepalingen die rechtstreeks doorwerken in het dagelijks handelen van medewerkers van een accountantsorganisatie. De algemene zorgplicht, het leerstuk over wanprestatie, en het leerstuk over de onrechtmatige daad zijn alle van toepassing op dienstverlening. Een foutieve fiscale adviesopdracht, gebrekkige dossiervorming of onvoldoende voorlichting bij een bedrijfsoverdracht kan tot civiele aansprakelijkheid leiden. Voor accountants komen hier wat specifieke uitdagingen kijken. Zo zijn de rechten en plichten die iedere ondernemer heeft door de tuchtrechter verder toegespitst op het dubbele karakter van ondernemerschap en de vervulling van een publieke functie. Zorgplicht krijgt daardoor een specifieke invulling, zaken als “rauwelijks opzeggen”, retentierecht, beslaglegging, zijn voor accountants vaak net iets anders dan voor normale ondernemers. Die dubbele rol van de accountant komt ook naar voren in wanprestatie en onrechtmatige daad. Waar een accountant een verklaring afgeeft voor een klant, ter toevoeging aan een jaarrekening, kan de klant wanprestatie stellen als de accountant onvoldoende kwaliteit heeft geleverd, maar ook derden kunnen diezelfde verklaring gebruiken als basis voor een claim wegens onrechtmatige daad.

Beroepsregels en handreikingen (NBA)

Tot slot geldt dat de verordeningen en nadere voorschriften van de NBA — als openbaar lichaam — bindend zijn voor accountants. Daarnaast bestaan er diverse handreikingen, veelal als soft law gepositioneerd, die richting geven aan professioneel handelen. Hoewel deze niet altijd juridisch afdwingbaar zijn, wordt van accountants wel verwacht dat zij zich hiervan rekenschap geven.

Met name deze laatste categorie is, samen met constant ontwikkelende jurisprudentie, een kolossaal lichaam van regelgeving dat constant in beweging is.

Accountants in de samenstelpraktijk

De samenstellende accountant is vaak het meest zichtbare gezicht van de accountantsorganisatie richting de ondernemer. Niet zelden fungeert hij of zij als vertrouwenspersoon, klankbord en eerste aanspreekpunt bij bedrijfseconomische en financiële vragen. Tegelijkertijd is de samenstelpraktijk het domein waar de meeste juridische en normatieve vaagheid optreedt: wanneer begint een samenstelling feitelijk te lijken op assurance? In hoeverre mag een accountant zich verdiepen in het bedrijf zonder onbedoeld een oordeel uit te spreken? En wat is de verantwoordelijkheid van de accountant als de informatie van de cliënt onvolledig of onjuist is? Is de samenstellend accountant primair adviseur van de klant of vertrouwensman van het maatschappelijk verkeer?

Beroepsregels en tuchtrechtelijke kaders

De samenstellende accountant is gebonden aan de Verordening gedrags- en beroepsregels accountants (VGBA), die professionaliteit, integriteit, objectiviteit, vakbekwaamheid en zorgvuldigheid, en vertrouwelijkheid als fundamentele beginselen formuleert. Deze open normen worden ingekleurd door de Nadere voorschriften NOCLAR, de NVKS en diverse handreikingen van de NBA. Specifiek voor samenstellingsopdrachten geldt de NV COS 4410, waarin eisen zijn opgenomen over opdrachtbevestiging, werkzaamheden, rapportage en dossiervorming.

Punten die om aandacht vragen zijn het feit dat de samenstellend accountant niet valt onder de reikwijdte van de ViO en dus in beginsel niet onafhankelijk moet zijn, maar vanwege de objectiviteitseis daar toch niet ver vandaan kan blijven. Daarnaast is het interessant te zien dat hoewel een samenstelopdracht geen assurance betreft in letterlijke zin, gebruikers wel degelijk verschillende vormen van zekerheid aan het werk van de accountant mogen ontlenen. Dat volgt uit artikel 7 en 9 VGBA over de betrokkenheid bij niet-integer gedrag en informatie, maar ook uit de eisen van NV COS 4410 over hoe om te gaan met kennelijk onjuiste of onvolledige informatie, bijvoorbeeld in verband met fraude.

Daarnaast zijn er regelmatig situaties waarin andere standaarden uit de 2000-, 3000- of 4000-serie van toepassing zijn. Denk aan specifieke opdrachten met een beperkte mate van zekerheid, beoordeling van prognoses of opdrachten in het kader van financieringsaanvragen. Wat gemakshalve vaak wordt aangeduid als samenstelpraktijk omvat in werkelijkheid een veel breder scala aan dienstverlening, met eigen specifieke standaarden en het altijd aanwezige spanningsveld tussen dienstverlening aan de klant tegenover de maatschappelijke rol.

Vanaf 1 januari 2026 gelden de nieuwe kwaliteitsstandaarden NVKM, SKM1 en SKM3N voor een deel van de markt, en vanaf 1 januari 2027 voor alle accountantskantoren. Deze vervangen de NVKS en vragen een fundamenteel andere benadering van kwaliteitsbeheersing, waarbij meer nadruk ligt op risicogestuurde sturing en toetsbare beleidsinrichting.

Tuchtrechtelijk worden samenstellende accountants beoordeeld door de Accountantskamer en in tweede aanleg door het College van Beroep voor het bedrijfsleven (CBb). De aard van het tuchtrecht brengt met zich mee dat jurisprudentie vaak relevantie heeft voor de praktijk die verder gaat dan de individuele casus.

Relevante wet- en regelgeving in het dagelijks werk

Hoewel de samenstelpraktijk formeel geen assurance levert, is het belang van de afgegeven verklaring in de praktijk vaak aanzienlijk. De verklaring kan gebruikt worden bij kredietaanvragen, subsidieaanvragen of overdrachtsprocessen. Het levert ook een aangrijpingspunt in civiele kwesties rond jaarrekeningen en daarmee samenhangende disputen. Daarmee ontstaan impliciete verwachtingen bij gebruikers, ook buiten de klant om.

In het Burgerlijk Wetboek zijn bepalingen opgenomen die direct relevant zijn voor de samenstellende accountant. De overeenkomst van opdracht, zorgplicht, en het leerstuk van de onrechtmatige daad komen terug in aansprakelijkheidsstellingen bij fouten of nalatigheid.

Belangrijker in het dagelijks werk is dat het Burgerlijk Wetboek in boek 2 onder titel 9 de normen geeft waaraan een jaarrekening dient te voldoen. In de mkb-praktijk is IFRS meestal niet relevant, wel spelen de normen van de Raad voor de Jaarverslaggeving (RJ) een grote rol. Hoewel de RJ geen wettelijke status heeft en haar uitingen dus ook niet, steunen rechters, met name de Ondernemingskamer, wel degelijk op de RJ standaarden.

Ook specifieke wetgeving zoals de CBS-wet speelt een rol: accountants kunnen gevraagd worden data aan te leveren of klanten daarbij te ondersteunen. In sommige sectoren gelden aanvullende rapportageverplichtingen of vereisten voor het bijhouden van kengetallen, bijvoorbeeld in de zorg of kinderopvang. Fiscale regelgeving is eveneens van belang, met name bij het signaleren van onregelmatigheden in jaarcijfers die aan de fiscus worden doorgegeven, of bij de opstelling van rapportages die indirect dienen als onderbouwing voor aangiftes of verzoeken om uitstel van betaling.

In de praktijk van het mkb-kantoor vallen het samenstellen van jaarrekeningen en het verzorgen van met name VpB-aangiften in hoge mate samen. De mate waarin beide rollen elkaar controleren of juist zo goed als blind op elkaars werk vertrouwen varieert sterk in de praktijk.

Aandachtspunten voor compliance

De samenstelpraktijk is in veel kantoren de grootste bron van werk en omzet, maar ook een bron van compliance-risico’s. De afbakening tussen samenstel en impliciet oordeel is soms dunner dan gedacht. De druk om “de klant te helpen” kan leiden tot grensoverschrijdend gedrag, al dan niet bedoeld. Het accepteren van opdrachten waarbij de betrouwbaarheid van de aangeleverde informatie twijfelachtig is, vereist niet alleen een professionele afweging, maar ook een toetsbare en vastgelegde motivering.

Compliance heeft hier de taak om kwaliteitsstructuren op orde te houden, signalen van onzorgvuldigheid tijdig te detecteren, en vooral ook bespreekbaar te maken wat impliciet is: het spanningsveld tussen klantgerichtheid en professioneel handelen. Kwaliteit is in de samenstelpraktijk geen kwestie van technische perfectie, maar van het durven stellen van de juiste vragen, ook als dat ongemakkelijk is.

Accountants in de controlepraktijk

De controlerend accountant vervult een bijzondere positie binnen de beroepsgroep. Niet alleen omdat de controle een wettelijke verplichting kan zijn, maar vooral omdat de afgegeven verklaring rechtstreeks impact heeft op het maatschappelijk verkeer. Waar de samenstellende accountant zich primair tot de cliënt richt, is de controlerend accountant bij uitstek, en wellicht primair, rekenschap verschuldigd aan derden. Die dubbelrol vraagt om een strikte beroepsethiek, een heldere normatieve basis en een toetsbaar kwaliteitsstelsel. De controlepraktijk is daarmee één van de duidelijkst gereguleerde onderdelen van het accountantsberoep, maar ook een bron van ingewikkelde afwegingen in het grensgebied tussen onafhankelijkheid, risicoanalyse en maatschappelijke verwachtingen.

Beroepsregels en toezicht

De controlerend accountant valt onder dezelfde gedragsregels als de overige leden van de beroepsgroep: de VGBA geeft de fundamentele beginselen van integriteit, objectiviteit, vakbekwaamheid en zorgvuldigheid, vertrouwelijkheid en professioneel gedrag. In aanvulling daarop geldt de Verordening inzake de onafhankelijkheid (ViO), waarin nadere eisen zijn opgenomen voor onafhankelijkheid in wezen en in schijn bij assurance-opdrachten. Hierin worden ook diensten beperkt die naast de controle mogen worden verleend, afhankelijk van de soort cliënt en opdracht.

De Nadere voorschriften NOCLAR verplichten de accountant tot alertheid op wetsovertredingen en in bepaalde gevallen zelfs tot het doorbreken van de vertrouwelijkheid. Specifiek voor de controlepraktijk zijn de Standaarden uit de NV COS leidend, met onder meer Standaard 200 (algemene principes), 240 (frauderisico’s), 250 (wet- en regelgeving), 265 (interne beheersingsgebreken), 315 (risicoanalyse), 500 (controle-informatie), en 700 (controleverklaring). Deze vormen samen een stelsel van verplichtingen en overwegingen dat de kern van het controleproces vormt.

Vanaf 1 januari 2026 treden de nieuwe kwaliteitsstandaarden NVKM, SKM1, SKM2 en SKM3N gefaseerd in werking. Deze vervangen de bestaande NVKS en zijn gebaseerd op het internationale ISQM-stelsel. Daarmee verschuift de aandacht nog meer richting risicogebaseerde kwaliteitsbeheersing, permanente evaluatie en een expliciete rol van het leiderschap bij het borgen van kwaliteit.

Fraude blijft in de controlepraktijk een voortdurend punt van aandacht. Hoewel de controle niet gericht is op het opsporen van fraude, heeft de accountant wel een rol in het signaleren van frauderisico’s en het onderkennen van aanwijzingen van het bestaan van fraude met materiële afwijkingen in de jaarrekening tot gevolg. COS 240 vormt hiervoor het uitgangspunt. In tuchtrechtelijke uitspraken wordt getoetst of de accountant in redelijkheid heeft gehandeld gegeven de omstandigheden.

Het toezicht op de controlepraktijk is afhankelijk van de aard van de controles die worden verricht. Kantoren met een Wta-vergunning vallen onder toezicht van de AFM. Kantoren zonder vergunning staan onder toezicht van de NBA en worden doorgaans gereviewd via het stelsel van SRA of NBA-kwaliteitstoetsingen. In alle gevallen geldt dat tuchtrechtspraak plaatsvindt via de Accountantskamer en in hoger beroep het College van Beroep voor het bedrijfsleven.

Relevante wet- en regelgeving in het dagelijks werk

De controlerend accountant moet niet alleen beroepsregels naleven, maar opereert binnen een juridisch kader dat de jaarverslaggeving normeert. In het Burgerlijk Wetboek, met name in Boek 2 Titel 9, zijn de voorschriften opgenomen waaraan jaarrekeningen van rechtspersonen moeten voldoen.

De normen van de Raad voor de Jaarverslaggeving (RJ) zijn bij de toepassing van Titel 9 een belangrijk richtsnoer. Hoewel zij formeel geen wettelijke status hebben, wordt hun inhoud in de jurisprudentie, met name bij de Ondernemingskamer, regelmatig als maatgevend beschouwd. Voor specifieke organisaties die IFRS moeten toepassen, geldt een ander kader, maar ook daar moet de accountant toezien op naleving van de desbetreffende verslaggevingsregels.

Daarnaast krijgt de controlerend accountant te maken met bepalingen uit de Wet computercriminaliteit, specifiek de daarmee ontstane bepaling van artikel 393 lid 4, laatste volzin van BW 2:

[…] Hij maakt daarbij ten minste melding van zijn bevindingen met betrekking tot de betrouwbaarheid en continuïteit van de geautomatiseerde gegevensverwerking.

Ten slotte geldt dat het controleproces juridisch bindende betekenis heeft. Een controleverklaring kan civielrechtelijke aansprakelijkheid meebrengen, bijvoorbeeld bij schade van derden die aantoonbaar zijn afgegaan op een onjuiste of onvolledige verklaring. Ook de rol van de accountant bij faillissementen, surseances of overnamekwesties kan in juridische procedures onderwerp van analyse worden.

Aandachtspunten voor compliance

Met name de verbinding tussen commerciële belangen en de publieke taak is een kwetsbaar punt. Compliance moet hier niet alleen controleren, maar vooral vooraf meedenken, kaders helpen stellen, en kritisch blijven bij het verleggen van grenzen in het belang van de klant of de omzet. Het publieke belang laat zich niet altijd in regels vangen, maar wel in houding en keuzes.

Fiscalisten

De fiscalist vervult binnen het accountantskantoor een rol die deels sterk lijkt op de rol van de samenstellend accountant, maar anders dan de accountant is een fiscalist veel sterker gericht op het partijbelang van de klant. De werkzaamheden variëren van het opstellen van belastingaangiften tot complexe advisering over herstructureringen, internationale constructies of estate planning. In veel gevallen betreft het een combinatie van beide domeinen: aangifte en advies lopen in elkaar over. Hoewel de meeste fiscalisten zijn aangesloten bij een beroepsvereniging zoals het Register Belastingadviseurs (RB) of de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs (NOB), is dat formeel niet verplicht. Ook ongeorganiseerd kan men als belastingadviseur opereren. Dat maakt het veld breed, maar ook diffuus in termen van toezicht en normstelling.

Beroepsregels en toezicht

Zowel het RB als de NOB hanteren gedragsregels, permanente educatie-eisen en een toetsingsstructuur. Beiden kennen daarnaast een vorm van verenigingstuchtrecht. De normstelling ligt bij beide verenigingen op hoofdlijnen in elkaars verlengde, al is het accent bij de NOB doorgaans sterker gericht op de grote(re) en internationaal werkende kantoren. De beroepsregels beogen fiscale integriteit te waarborgen: het gaat er niet alleen om wat fiscaal toegestaan is, maar ook om wat verantwoord is. Zo zijn er binnen de NOB publicaties verschenen waarin belastingoptimalisatie expliciet wordt afgezet tegen agressieve planningsstructuren, met aandacht voor reputatierisico’s en maatschappelijke effecten.

Naast het verenigingsrechtelijk toezicht speelt de Belastingdienst een indirecte toezichthoudende rol via controles, boekenonderzoeken en het systeem van Horizontaal Toezicht (HT). Binnen dat laatste kader wordt gestreefd naar transparantie en wederzijds vertrouwen tussen kantoor en fiscus, onder voorwaarde van een adequaat kwaliteitsstelsel. De FIOD is geen toezichthouder, maar fungeert als opsporingsdienst in gevallen van vermoedelijke fiscale fraude of strafbare constructies. Het risico op vervolging wegens medeplegen bij valse aangifte is een reële complicatie in de adviespraktijk, met name wanneer een fiscalist zich bewust blijkt van onjuiste informatie maar niet ingrijpt.

Hoewel gedragscodes veelal niet wettelijk verankerd zijn, speelt jurisprudentie hier een normerende rol. Rechters verwachten van belastingadviseurs, ook van niet-aangesloten beroepsbeoefenaars, een zekere zorgvuldigheid en verantwoordelijkheid ten opzichte van de wetgever. Die norm wordt niet alleen bepaald door wat geschreven staat, maar ook door wat een redelijk bekwaam adviseur had moeten doen of nalaten.

Tot slot kan, bij grensoverschrijdende dienstverlening, de rapportageverplichting onder DAC6 aan de orde zijn. Deze Europese richtlijn verplicht tot melding van bepaalde fiscale constructies met kenmerken van agressieve planning, afhankelijk van de rol van de intermediair. De afbakening hiervan is complex, en roept in de praktijk vragen op over rolverdeling en meldplicht.

Relevante wet- en regelgeving in het dagelijks werk

De fiscale praktijk wordt in hoge mate bepaald door formele wetgeving: de Wet inkomstenbelasting 2001, de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, de Wet op de omzetbelasting 1968 en de Wet op de loonbelasting 1964 als belangrijkste, met nog een aantal kleinere belastingmiddelen er naast. Daarnaast zijn de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR), uitvoeringsbesluiten, beleidsstandpunten en internationale verdragen van dagelijks belang. Veel van deze regels kennen een zekere openheid, waardoor interpretatie en risico-inschatting onvermijdelijk deel zijn van het werk.

Daar komt bij dat fiscalisten te maken hebben met regelgeving over informatie-uitwisseling, zoals de Wet op de internationale bijstandsverlening. Dat vraagt om zorgvuldige dossiervorming, het bijhouden van klantcontacten en deugdelijke onderbouwing van standpunten. Specifiek voor het onderwerp transferpricing bestaan nog specifieke documentatievereisten.

Hoewel de Wwft kantoorbreed van toepassing is, geldt op grond van artikel 1a lid 5 van de Wwft dat belastingadviseurs onder bepaalde omstandigheden zijn uitgezonderd van de werking van de wet:

Deze wet is niet van toepassing op belastingadviseurs als bedoeld in het vierde lid, onderdeel a, en personen als bedoeld in het vierde lid, onderdeel c, d en e, voor zover zij voor een cliënt werkzaamheden verrichten betreffende de bepaling van diens rechtspositie, diens vertegenwoordiging en verdediging in rechte, het geven van advies voor, tijdens en na een rechtsgeding of het geven van advies over het instellen of vermijden van een rechtsgeding.

Die uitzondering is van belang in het kader van de vertrouwensrelatie met de cliënt, maar kent in de praktijk ook grijze zones. Voor compliance betekent dit: weten waar de grenzen liggen, en wanneer toch een cliëntenonderzoek of melding vereist is.

Aandachtspunten voor compliance

De compliancefunctie moet bij fiscale werkzaamheden alert zijn op het spanningsveld tussen optimalisatie en integriteit. Niet elke agressieve structuur is onrechtmatig, maar dat ontslaat de organisatie niet van de verantwoordelijkheid om weloverwogen keuzes te maken. Ook de mate van anonimiteit in de fiscale advisering, vertrouwelijkheid, beroepsgeheim, en beperkte transparantie intern, maakt dat compliance een proactieve houding moet innemen.

Dat betekent: zicht houden op dossiervorming, risico-inschatting bij advies, meedenken over positie en onderbouwing bij meningsverschillen met de fiscus, en alertheid op signalen van medepleging, constructies of schijnconstructies. Daarbij hoort ook het gesprek met fiscalisten over proportionaliteit, moreel besef en professionele ruimte. Niet om die ruimte in te perken, maar om haar bewust en verantwoord te benutten.

Een opvallende detailkwestie ontstaat waar accountants en fiscalisten samenwerken, met name wanneer een jaarrekening de basis vormt voor een aangifte VpB. De accountant hanteert zowel in samenstelwerkzaamheden als in controle een materialiteit, de fiscalist doet dat niet. Indien de accountant weet heeft van een afwijking die niet materieel is, en deze niet corrigeert, kan dit betekenen dat de VpB-aangifte dezelfde afwijking bevat. Maar voor de aangifte is die afwijking wel van betekenis.

Salarisprofessionals

Binnen een accountantskantoor wordt de salarispraktijk vaak gezien als een ondersteunende functie, gericht op uitvoerende taken. In werkelijkheid vereist het vak van salarisprofessional een combinatie van juridische, fiscale en administratieve expertise, gekoppeld aan zorgvuldigheid en actualiteitszin. De impact van fouten is direct voelbaar in de portemonnee van de werknemer of de werkgever, of, tegenwoordig zeker zo belangrijk, in het vertrouwen tussen werknemer en werkgever. Juist door het routinematige karakter van veel werkzaamheden, schuilt het risico in versmalling van aandacht.

Beroepsregels en toezicht

Er bestaat in Nederland geen wettelijk geregeld beroep van salarisadministrateur. Toch bestaan er wel beroepsverenigingen zoals het NIRPA en de VNSa, die gedragscodes, permanente educatie-eisen en certificeringsmogelijkheden bieden. Lidmaatschap is niet verplicht, maar wordt vaak door werkgevers of opdrachtgevers als kwaliteitswaarborg gezien. Er is geen wettelijk tuchtrecht, maar wie aantoonbaar structureel fouten maakt, kan via civielrechtelijke of arbeidsrechtelijke procedures worden aangesproken — ook als hij of zij formeel geen adviseur is. NIRPA heeft een eigen klachtenprocedure die min of meer de vorm van verenigingstuchtrecht heeft.

Relevante wet- en regelgeving in het dagelijks werk

Salarisprofessionals opereren binnen een dicht netwerk van wettelijke voorschriften. De Wet op de loonbelasting 1964 vormt samen met de Wet financiering sociale verzekeringen, de Wet minimumloon en minimumvakantiebijslag, en de Wet arbeid en zorg de kern van de fiscale en arbeidsvoorwaardelijke kaders. Daarnaast speelt pensioenwetgeving een belangrijke rol, met name bij verplichte bedrijfstakpensioenfondsen, meldplichten en het correct toepassen van pensioenregelingen. Vervolgens zijn CAO’s relevant, waarbij complexiteit ontstaat als een werkgever onder meerdere CAO’s valt, of wanneer onduidelijkheid bestaat over de geldende CAO.

CAO-bepalingen kunnen aanzienlijk afwijken van wettelijke minimumregelingen, en veranderen regelmatig. De interpretatie en correcte verwerking ervan in de loonadministratie vereist actuele kennis en een goed systeem van interne kwaliteitscontrole. Fouten in CAO-toepassing leiden niet zelden tot claims, correctieverplichtingen of verlies van vertrouwen bij cliënten.

Ook het arbeidsrecht is van belang, met name bij het verwerken van tijdelijke contracten, overuren, ziekteverzuim en ontslagvergoedingen. In veel gevallen worden de juridische kaders door de salarisprofessional vertaald naar bruto-netto-berekeningen of uitvoeringsregels.

Tot slot speelt de AVG een belangrijke rol. De salarisadministratie bevat gevoelige persoonsgegevens zoals BSN, loonstroken, contractinformatie en medische gegevens. De beveiliging van deze gegevens, de bewaartermijnen en het delen met externe partijen (zoals arbodiensten of pensioenfondsen) vereisen een strikt regime van gegevensbescherming.

Aandachtspunten voor compliance

De salarispraktijk is sterk procesgestuurd en kent doorgaans een hoge frequentie van handelingen. Dat vraagt om een balans tussen efficiëntie en zorgvuldigheid.

Bijzondere aandacht verdienen situaties waarin fouten of misstanden zich opstapelen: structureel onjuiste berekeningen, onterechte loonkostenvoordelen, misbruik van regelingen of het niet melden van relevante wijzigingen. De salarisprofessional heeft in zulke gevallen niet alleen een uitvoerende, maar ook een signalerende verantwoordelijkheid.

De verhouding met andere disciplines binnen het kantoor is ook een aandachtspunt. Fiscale aangiftes worden vaak gebaseerd op informatie uit de loonadministratie, accountants geven verklaringen af over subsidieverantwoordingen waar personeelskosten onderdeel van uitmaken.

Corporate finance

Binnen veel accountantsorganisaties is de corporate finance-praktijk een apart expertisegebied, vaak bemand door bedrijfseconomen, register valuators en registeraccountants met specifieke ervaring in waarderingen, financieringen en overnames. De werkzaamheden lopen uiteen van het begeleiden van bedrijfsoverdrachten tot het uitvoeren van due diligence-onderzoeken en het opstellen van waardebepalingen. Het speelveld is commercieel en strategisch van aard, maar heeft tegelijkertijd raakvlakken met wettelijke kaders, beroepsregels en kwaliteitsstructuren. Soms worden accountantsopdrachten die als risicovol worden gezien ook ondergebracht bij een corporate finance praktijk, bijvoorbeeld het opstellen van COS 4400 rapportages, rapporten van feitelijke bevindingen.

Beroepsregels en toezicht

De corporate finance-specialist is geen wettelijk beschermde titel en valt in beginsel niet onder een tuchtrechtelijk regime. De normering van het handelen komt dan ook voornamelijk vanuit het kantoor zelf, via interne gedragsregels, collegiale toetsing en de structurele koppeling met andere disciplines binnen het kantoor, zoals accountancy en fiscaliteit.

Toch is de beroepspraktijk van corporate finance minder ongereguleerd dan op het eerste gezicht lijkt. Waar werkzaamheden worden verricht door een registeraccountant, kan sprake zijn van een assurance-opdracht of een opdracht met assurance-achtige kenmerken. In dat geval zijn de bepalingen uit de NV COS van toepassing, met name Standaard 5500N (Transactiegerelateerde adviesdiensten), maar afhankelijk van de opdracht ook onderdelen uit de 2000-, 3000- of 4000-serie. De accountant dient daarbij bijzondere zorg te besteden aan onafhankelijkheid, objectiviteit en de duidelijke afbakening van zijn rol.

Ook register valuators (RV’s), lid van het Nederlands Instituut voor Register Valuators (NiRV), zijn onderworpen aan een beroepscode. Deze gedragsregels leggen onder meer eisen op aan objectiviteit, dossiervorming en onderbouwing van waarderingen. Hoewel het NiRV geen wettelijk tuchtrecht kent, beschikt het wel over verenigingstuchtrecht.

Relevante wet- en regelgeving in het dagelijks werk

De kern van de werkzaamheden in de corporate finance-praktijk is civielrechtelijk van aard. De bepalingen uit het Burgerlijk Wetboek over koop en verkoop, aandeelhoudersverhoudingen, bestuurdersaansprakelijkheid, informatieplichten en contractuele zorgvuldigheid zijn richtinggevend. In overnameprocessen spelen due diligence, geheimhoudingsafspraken, verklaringen en garanties een centrale rol.

Daarnaast is de Mededingingswet relevant bij fusies, overnames of samenwerkingsverbanden die marktverstorende effecten kunnen hebben. Hoewel dit in de mkb-praktijk zelden leidt tot formele meldplichten, kunnen bepaalde transacties toch onder de toezichtdrempels van de ACM vallen. In internationale context kan zelfs Europese regelgeving in beeld komen.

Ook verslaggevingsregels zijn niet zonder betekenis. Waar waarderingen deel uitmaken van jaarrekeninginformatie of financieringsdocumentatie, moet aansluiting worden gezocht bij RJ-richtlijnen of, in voorkomende gevallen, IFRS. Dat vraagt om afstemming tussen de waarderingsspecialist en de accountant, met name om te voorkomen dat veronderstellingen of methoden niet overeenstemmen met het controlestelsel of de presentatie in de jaarrekening.

Aandachtspunten voor compliance

In de corporate finance praktijk zal vaak sterk vanuit een partijbelang worden gewerkt. Dit kan leiden tot een vorm van partijdigheid die niet past bij het professionele verwachtingspatroon, maar het kan vooral ook strijdigheid opleveren met de objectiviteit van de samenstellend accountant of de onafhankelijkheid van de controlerend accountant.

Overige adviseurs

Niet alle professionals binnen een accountantsorganisatie vallen onder een van de hiervoor genoemde groepen of onder een wettelijk gereguleerd beroep. Denk aan juridisch adviseurs, HR-consultants, organisatieadviseurs of subsidieadviseurs. Sommigen hebben een erkende beroepsopleiding gevolgd, anderen niet. Sommigen vallen onder een beroepsvereniging met eigen gedragsregels, anderen opereren op basis van ervaring en expertise. Voor de compliance officer is juist deze heterogene groep lastig in te kaderen: ze is niet minder professioneel, maar vaak minder normatief verankerd of juist heel specifiek.

Beroepsregels en toezicht

In sommige gevallen is er aansluiting bij een vereniging of register met een gedragscode, maar soms ook niet. Dat betekent niet dat er geen normen gelden, integendeel. Deze professionals werken in ieder geval onder de vlag van het accountantskantoor en genieten dus van het vertrouwen dat daarmee gepaard gaat. In die context kan het kantoor interne gedragsregels hanteren die functioneel de rol van beroepsregels overnemen. De compliance officer doet er goed aan om te onderzoeken of en welke formele of informele normen op de betreffende adviespraktijk van toepassing zijn, en hoe die binnen de organisatie geborgd zijn.

Inhoudelijke wet- en regelgeving

Ook inhoudelijk kan de diversiteit van deze adviespraktijken tot uitdagingen leiden. Juridische adviseurs werken bijvoorbeeld soms op het snijvlak van rechtsbijstand, zonder dat duidelijk is of zij daartoe formeel bevoegd zijn.

Voor de compliance officer is hier geen checklist beschikbaar. Er zal telkens opnieuw moeten worden vastgesteld welke regelgeving van toepassing is op de specifieke dienstverlening: civiel recht, bestuursrecht, privacyregelgeving, beroepsnormen, aanbestedingsregels, of alleen algemene zorgvuldigheidsnormen? Ook moet worden vastgesteld of er andere disciplines in het kantoor geraakt worden door de dienstverlening van deze adviseurs, en of het risico op rolvermenging aanwezig is. Ten slotte is het van belang vast te stellen of alle activiteiten gedekt worden door de aansprakelijkheidsverzekering van het kantoor.

Aandachtspunten voor compliance

Voor compliance betekent dit dat er in kaart moet worden gebracht welke vormen van advisering binnen het kantoor plaatsvinden, welke daarvan risicogevoelig zijn, en hoe ze organisatorisch zijn ingebed. En niet onbelangrijk: of activiteiten worden ondernomen die vergunningplichtig zijn.

Terug naar de inhoudsopgave

Klik hier voor de inhoudsopgave.